Artigo 29 - Lei nº 10.865 / 2004

TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. PIS. COFINS. CIGARROS. COMÉRCIO ATACADISTA. FABRICANTE. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. LEI POSTERIOR SEM CONTEÚDO INTERPRETATIVO. ALARGAMENTO DO BENEFICIÁRIO DO INSTITUTO DA SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. 1. Controverte-se, neste caso concreto, acerca da caracterização de uma norma jurídica como sendo, ou não, expressamente interpretativa, para efeitos do art. 106, I, do Código Tributário Nacional (CTN), e, ...

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...portanto, da sua incidência sobre fatos anteriores à respectiva vigência. 2. Em síntese, existem duas normas a serem analisadas: (a) a norma que teria sido objeto de interpretação; (b) e a norma expressamente interpretativa. 3. A norma que teria sido objeto de interpretação está contida nos artigos 3º e 5º da Lei Complementar (LC) 70/91 e da Lei 9.715/1998, respectivamente. O primeiro deles está assim transcrito: "A base de cálculo da contribuição mensal devida pelos fabricantes de cigarros, na condição de contribuintes e de substitutos dos comerciantes varejistas, será obtida multiplicando-se o preço de venda do produto no varejo por cento e dezoito por cento." O texto da Lei 9.715/1998 possui mesmo conteúdo normativo e redação semelhante. 4. Já a norma expressamente interpretativa seria a contida no artigo 29 da Lei 10.865/2004, cuja redação é a seguinte: "As disposições do art. 3º da Lei Complementar nº 70, de 30 de dezembro de 1991, do art. 5º da Lei nº 9.715, de 25 de novembro de 1998, e do art. 53 da Lei nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997, alcançam também o comerciante atacadista." 5. O juízo de primeiro grau compreendeu, no cotejo entre as normas, que não há na espécie uma relação de interpretação, mas de alargamento da normatividade, tendo a legislação posterior acrescentado no sentido e alcance das leis anteriores. 6. Em compreensão diversa, o Tribunal Regional Federal da 4ª Região (TRF4) entendeu que há na hipótese uma relação de desvelamento interpretativo entre os termos das normas, de modo que a lei posterior transitou dentro do mesmo sentido e alcance das normas anteriores, apenas lhe revelando autenticamente o sentido. 7. O art. 106, I, do CTN prevê que: "A lei aplica-se a ato ou fato pretérito [...] em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade [...]."De acordo com a jurisprudência deste Superior Tribunal de Justiça: "A aplicação retroativa da legislação tributária encontra os seus limites delineados no art. 106, do CTN, que prevê a possibilidade de retroação, quando se tratar de lei expressamente interpretativa, ou, benéfica em prol do contribuinte, nos casos não definitivamente julgados, quando a lei deixa de definir o ato como infração, ou deixa de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo, ou comina penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo de sua prática" (AgRg no Ag n. 442.007/RJ, relator Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 10/2/2004, DJ de 1/3/2004, p. 125). 8. Ao permitir que o instituto da substituição tributária do "comerciante varejista" também fosse aplicado ao "comerciante atacadista", a Lei 10.865/2004 não operou dentro do sentido e alcance das leis anteriores, de modo que não se restringiu ao desvelamento da pretérita normatividade. 9. Na hipótese há uma substancial diferença entre os conceitos de comerciante varejista e atacadista, não cabendo, pela via da interpretação normativa, a equiparação entre os termos. A legislação posterior operou em alargamento do alcance da normatividade das leis pretéritas, vez que não se pode extrair da expressão "comerciante varejista" o "comerciante atacadista". 10. As modalidades de venda no atacado e varejo são distintas, com características e públicos específicos, sendo a primeira caracterizada pela oferta de produtos em grandes quantidades, geralmente para revenda, e a segunda pela oferta em menor quantidade, direcionada ao consumidor final. 11. Recurso especial provido. (STJ, REsp n. 1.515.500/RS, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 12/3/2024, DJe de 19/3/2024.)

DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS E COFINS. REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. VENDA DE CIGARROS. PREÇO DE VENDA NO VAREJO INFERIOR AO TABELADO. LEGITIMIDADE ATIVA DO SUBSTITUÍDO. NECESSIDADE DE DILAÇÃO PROBATÓRIA. IMPOSSIBILIDADE NO ÂMBITO DO MANDADO DE SEGURANÇA. RECURSO DESPROVIDO. REFORMA DA SENTENÇA DE OFÍCIO. I. CASO EM EXAME 1. Apelação interposta contra sentença que julgou improcedente mandado de segurança impetrado por comerciante varejista, visando à restituição/compensação de valores de PIS e COFINS recolhidos a maior no regime de substituição tributária, ...

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...quando a base de cálculo presumida dos cigarros for superior à efetivamente praticada na revenda. 2. A sentença entendeu que o varejista não possui legitimidade para pleitear restituição, por ser substituído tributário, e que a pretensão implicaria em regime não previsto em lei. 3. Na apelação, a contribuinte sustenta violação ao art. 150, § 7º, da Constituição Federal, ao princípio da capacidade contributiva e ao não confisco, além da aplicação do Tema 228 do STF, requerendo o reconhecimento do direito à restituição.  II. QUESTÕES EM DISCUSSÃO 4. Há duas questões em discussão: (i) saber se o comerciante varejista, na qualidade de substituído tributário, possui legitimidade ativa para pleitear a restituição de valores de PIS e COFINS pagos a maior em regime de substituição tributária; (ii) saber se é possível reconhecer, em sede de mandado de segurança, o direito à restituição pretendida, diante da necessidade de dilação probatória. III. RAZÕES DE DECIDIR 5. O art. 150, § 7º, da CF/88 assegura ao contribuinte o direito à restituição da diferença de tributo recolhido a maior, quando a base de cálculo presumida for superior à efetivamente realizada. 6. O STF, no RE 596.832/RJ (Tema 228), fixou entendimento vinculante no sentido de que o substituído tributário tem direito à restituição da diferença entre o tributo recolhido com base em valor presumido e aquele efetivamente devido, aplicável inclusive ao regime de PIS/COFINS sobre cigarros. 7. A jurisprudência do TRF2 tem admitido a legitimidade ativa dos comerciantes varejistas, ainda que substituídos tributários, para pleitear a restituição. 8. Todavia, a comprovação de eventual pagamento a maior demanda a apresentação de documentos fiscais que demonstrem a venda de cigarros a preço inferior ao tabelado, o que não foi realizado nos autos. 9. A apuração de tais diferenças exigiria dilação probatória, inviável em sede de mandado de segurança, consoante o art. 6º, § 5º, da Lei 12.016/2009 c/c art. 485, VI, do CPC. 10. Assim, embora se reconheça a legitimidade ativa da Apelante, deve ser denegada a segurança por carência de ação, restando resguardada a possibilidade de buscar o direito nas vias ordinárias. IV. DISPOSITIVO E TESE 11. Recurso de apelação desprovido. Segurança denegada com fundamento no art. 6º, § 5º, da Lei 12.016/2009 c/c art. 485, VI, do CPC. Tese de julgamento: O substituído tributário possui legitimidade para pleitear restituição de valores recolhidos a maior a título de PIS e COFINS no regime de substituição tributária; contudo, a comprovação do alegado pagamento a maior demanda dilação probatória, inviável em sede de mandado de segurança. Dispositivos relevantes citados: Constituição Federal, art. 150, § 7º; LC nº 70/1991, art. 3º; Lei nº 9.532/1997, art. 53; Lei nº 9.715/1998, art. 5º; Lei nº 10.865/2004, art. 29; Lei nº 11.196/2005, art. 62; Lei nº 12.016/2009, art. 6º, § 5º; CPC, art. 485, VI; Lei nº 12.546/2011, art. 16, § 2º; Decreto nº 7.212/2010, arts. 219 e 220 Jurisprudência relevante citada: STF, RE 596.832/RJ (Tema 228 da repercussão geral); TRF2, 4ª Turma Especializada, Apelação Cível nº 5018233-57.2024.4.02.5001/ES, julg. 30/05/2025; TRF2, 4ª Turma Especializada, Apelação Cível nº 5002002-14.2022.4.02.5101/RJ, julg. 22/11/2023 DECISAO: Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, a Egrégia 4ª Turma Especializada do Tribunal Regional Federal da 2ª Região decidiu, por unanimidade, negar provimento à apelação, e reformar, de ofício, a sentença para denegar a segurança com base no art. 6º, §5º da Lei 12.016/2009 c/c art. 485, VI do CPC, nos termos do relatório, votos e notas de julgamento que ficam fazendo parte integrante do presente julgado. (TRF2 , Apelação Cível, 5007353-91.2024.4.02.5102, Rel. ALBERTO NOGUEIRA JUNIOR , 4ª TURMA ESPECIALIZADA , Rel. do Acordao - ALBERTO NOGUEIRA JUNIOR, julgado em 15/09/2025, DJe 22/09/2025 15:20:19)